陈双专的博客

秦始皇陵兵马俑

陈双专 — Thu, 13 Apr 2006 07:12:00 GMT

全国政协十届四次会议开幕大会现场

陈双专 — Thu, 13 Apr 2006 06:45:00 GMT

广告费如何在税前扣除？

陈双专 — Thu, 13 Apr 2006 06:43:00 GMT

广告费如何在税前扣除？

陈双专

一、广告费税前扣除的一般规定

1.《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第四条规定，纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额。准予扣除项目是纳税人每一纳税年度发生的与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本、费用、税金和损失。第六条规定，计算应纳税所得额时准予扣除的项目，是指与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。

2.《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第八条明确，条例第六条所称与纳税人取得收入有关的费用，是指纳税人为生产、经营商品和提供劳务等所发生的销售（经营）费用、管理费用和财务费用。

3.《企业所得税税前扣除办法》第十三条规定，准予税前扣除的费用是指纳税人每一纳税年度发生的可扣除的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。第十四条规定，销售费用是应由纳税人负担的为销售商品而发生的费用，包括广告费、运输费、装卸费、包装费、展览费、保险费、销售佣金（能直接认定的进口佣金调整商品进价成本）、代销手续费、经营性租赁费及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。

至此，允许纳税人每一纳税年度为销售商品而发生的广告费在企业所得税税前扣除，有了法律依据。

二、广告费如何在税前扣除

《企业所得税税前扣除办法》第四十条规定，自2000年1月1日起，纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。

同时，《企业所得税税前扣除办法》第四十一条对广告费税前扣除规定了条件限制。照此规定，纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。纳税人申报扣除的广告费支出，必须符合三个条件：

1.广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；

2.已实际支付费用，并已取得相应发票；

3.通过一定的媒体传播。

三、广告费税前扣除的特殊规定

除了上述一般性规定外，为适应特殊行业或企业的需要，国家税务总局对部分行业或企业的广告费支出税前扣除标准做了一些调整。目前，广告费税前扣除主要有以下几种情况：

（一）全额扣除：

1.自2001年1月1日起，从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。（法律依据：国税发[2001]89号）

2.自2001年1月1日起，从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，从事高新技术创业投资的风险投资企业，以及需要提升地位的新生成长型企业，经报国家税务总局审核批准，企业在拓展市场特殊时期的广告支出可据实扣除或适当提高扣除比例。（法律依据：国税发[2001]89号）

（二）超额扣除：

1.自2005年度起，制药企业每一纳税年度可在销售（营业）收入25％的比例内据实扣除广告费支出，超过比例部分的广告费支出可无限期向以后年度结转。（法律依据：国税发[2005]21号）

2.鉴于中国移动通信集团公司和中国联合通信有限公司广告宣传的特殊性，自2003年1月1日起，该两家公司实际发生的广告费和业务宣传费支出，按现有主营业务收入的8.5%在企业所得税前合并计算扣除。（法律依据：国税函[2003]847号和国税函[2003]1329号）

3.自2001年1月1日起，制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企业，每一纳税年度可在销售(营业)收入8%的比例内据实扣除广告支出，超过比例部分的广告支出可无限期向以后纳税年度结转。（法律依据：国税发[2001]89号）

（三）限额扣除：

1.自2001年1月1日起，根据国家有关法律、法规或行业管理规定不得进行广告宣传的企业或产品，企业以公益宣传或者公益广告的形式发生的费用，应视为业务宣传费，按规定的比例据实扣除。（法律依据：国税发[2001]89号）

2.为有利于集团公司实施统一品牌战略，促进集团公司加强经营管理，自2005年1月1日起，合并（汇总）纳税企业的总机构集中支付的广告费，在其集中支付的广告费扣除限额内据实扣除，超过部分应在总机构当年计征所得税时进行纳税调整，并可按规定无限期向以后年度结转。

总机构集中支付的广告费扣除限额的计算方法为：以经批准合并（汇总）纳税成员企业汇总的销售（营业）收入按规定标准计算出的广告费扣除限额，减除各汇总纳税成员企业已按照规定标准实际扣除的广告费，其余额为总机构集中支付的广告费扣除限额。（法律依据：国税发[2005]136号）

（四）不得扣除：

粮食类白酒广告费不得在税前扣除。（法律依据：《企业所得税税前扣除办法》第四十条）

（五）其他规定：

1..金融企业凡按《国家税务总局关于金融企业应收利息税务处理问题的通知》（国税发[2001]69号）的规定，在扣除2000年12月31日以前应收未收利息采取直接冲减当年利息收入方式进行处理的，在计算广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除限额时，自2003年1月1日起，准予将已冲减当年利息收入的部分还原，即以当年实际取得的利息收入作为计算上述三项费用税前扣除限额的基数。（法律依据：国税函[2003]1147号）

2.自2004年1月1日起，中国移动通信有限公司（以下简称有限公司）代表其子公司与其他企业签订合同，与其子公司共同接受其他企业服务，由有限公司代其子公司统一支付的各项费用，包括广告费等，可以按照实际发生额向其子公司分摊，不作为有限公司的收入计算缴纳营业税和企业所得税。（法律依据：国税函[2004]1020号）

除了上述几项规定外，纳税人因行业特点等特殊原因确实需要提高广告费扣除比例的，依照《企业所得税税前扣除办法》第四十条，须报国家税务总局批准后方可在企业所得税前扣除。

议政税收构建和谐

陈双专 — Thu, 13 Apr 2006 06:32:00 GMT

议政税收构建和谐

陈双专

2005年，全国工商税收收入达到30866亿元，比上年增长20%，增收5148亿元，年收入迈上30000亿元新台阶。伴随着税收收入的稳定较快增长，税收的作用不断增强，税收在经济生活中的地位日渐提高。在全国政协十届四次会议上，税收问题得到政协委员们广泛关注。全国政协委员关注民生，议政税收，围绕社会主义新农村建设、促进就业和社会保障、内外资企业所得税合并、个人所得税改革、房地产市场税收政策、节约型社会建设、注册税务师行业发展等积极建言献策，期望借助税收这个经济杠杆，推动社会主义和谐社会建设。

新农村建设：少取有限，多予无限

温家宝总理在十届全国人大四次会议上所作的政府工作报告，将建设社会主义新农村摆在“十一五”时期战略重点和主要任务的首要位置。因此，建设社会主义新农村成了这次‘两会’代表、委员们议论最多的话题之一，也是他们思考最多的问题之一。

“建设社会主义新农村，要以工促农，以城带乡，要坚持‘多予少取放活’的方针。”全国政协委员、国家税务总局原副局长、中国税务学会会长杨崇春认为，首先要少取，把农民能减的负担减下来。其次是多予。在农业税、农业特产税和屠宰税等涉农税种废止后，多予就是关键。少取有限，多予无限。多予，可以有多种渠道、多种方式，主要是要把政府对农村的支持变成机制，用机制和制度把它固定下来。杨崇春认为，农村最缺乏的是资金，当前除了加大财政支农力度之外，建立基金也是很好的选择。他建议设立两个基金：一是动员募集社会资金，设立扶贫开发产业基金，用基金的杠杆作用来加大扶贫开发力度，促进扶贫开发产业的发展；二是选择几十个产品或几个行业，通过加价或内部挖潜的方法筹集资金，设立工业反哺农业建设基金。他以2005年的数字举例：2005年全国卷烟产量92.7亿条，如果每条加价0.01元，就可募集资金9270万元；全国发电量24747亿千瓦时，如果每千瓦时加价0.01元，就可募集资金247.47亿元；全国产煤21.9亿吨，如果每吨加价0.1元，就是2.19亿元；……杨崇春得出的结论是：要用财政资金支持农业发展，多管齐下扶持农业发展，动员社会资金促进农业发展。

“要加大财政支农支出。”全国政协常委、社会和法制委员会副主任萧灼基说，“财政支农支出占财政总支出的比重，1990年为9.98%，1994年为9.20%，1999年为8.23%，‘十五’期间除2004年达到8.2%以外，其余年份降至8%以下。”他说，2000年，财政支农支出合计1231亿元，2004年达到了2358亿元，比2000年增加了近一倍，但与历史比较，财政支农支出占财政支出的比重不是上升而是下降。改革开放以来的第七、八、九等三个五年计划时期，除个别年份外，农业支出占财政支出的比重都超过现在的水平。为此，他建议“十一五”时期应该把支农支出占财政支出的比重提高到10%，并最终提高到改革初期的12%。

就业和社会保障税收大有可为

党的十六届五中全会要求把就业摆在经济社会发展更加突出的位置，坚持实施积极的就业政策，同时，要加快建立健全与经济社会发展水平相适应的社会保障体系。“税收优惠政策是促进就业与再就业工作最直接、最广泛、最有效的政策手段。”全国政协委员、国家税务总局原副局长、中国国际税收研究会会长郝昭成向记者列举一组数字：截至2005年第三季度，全国有525万下岗失业人员享受到了就业再就业税收优惠，累计减免税收194亿元。

“税收优惠政策对促进就业再就业工作起到了重要作用。当然，在税收政策落实过程中也发现了一些问题。”郝昭成委员告诉记者，“当前就业再就业税收优惠政策存在的新老政策重复交叉的问题没有得到很好的解决。”他建议，“应当以整合现行新老税收优惠政策为切入点，形成一个统一、完整、稳定的就业再就业税收优惠政策体系，更好地为国家扩大就业与再就业的方针服务。”

全国政协委员吴明熹建议通过完善税收优惠政策促进就业再就业工作：一是对就业类税收优惠政策进行统一合并，包括统一新老企业税收优惠政策，统一军转干部、退役军人、随军家属等就业群体的税收优惠政策，体现税收的公平公正；二是严格界定享受优惠的行业范围，加大对劳动密集型产业的优惠，对国家限制和整顿的行业不予优惠；三是扩大税收优惠涵盖群体。

“建立完善的社会保障体系，提高全社会的保障水平，是完善社会主义市场经济体制的重要内容，是构建社会主义和谐社会的重要基础。”郝昭成委员认为，“建立完善的社会保障体系，多方筹集资金是第一要务，而开征社会保障税则是筹集社会保障资金的基本方向。”他认为，尽管我国目前开征社会保障税的条件还不够成熟，但要积极创造条件，为尽早开征社会保障税铺平道路。郝昭成委员就此提出了四项建议：

一是实施税收优惠政策，扩大社会保障覆盖面，主要是进一步扩大城镇居民的社保范围，认真解决进城务工人员的社会保障问题，在有条件的地方积极探索建立农村最低生活保障制度。他认为，税收优惠政策对于促进社会保障事业的发展十分必要，我国可以参考美国养老金的401K计划，对于某些社会保障项目、某些特定群体给予税收优惠，加快扩大社会保障的覆盖面。

二是由税务机关负责社保费征收，提高社保费征收能力。“税务机关负责征收社保费，能充分发挥其熟悉企业情况、组织体系完善、征收网络健全、征管专业化和信息化水平高、征管服务规范的优势，有助于确保社保费的及时足额入库，同时累积征管经验，为将来开征社会保障税奠定基础。”他建议劳动部门现在负责征收社保费的人员转向专门负责资金管理，最终形成“税务机关征收，社保部门使用，专业部门监管”的社保费管理新模式，实现收支两条线，确保社保资金安全。

三是加快《社会保障法》的立法进程，为开征社会保障税奠定法律依据。

四是深入研究论证社会保障税的税制模式，就征税范围、纳税人、税目、计税依据、税率、起征点、收入归属、征收管理等问题进行广泛深入的研究、测算和论证，提出具体方案。

两税合并 呼声最高

《中华人民共和国企业所得税暂行条例》与《中华人民共和国外商投资企业所得税和外国企业所得税法》合并（以下简称“两税合并”）的问题一直是社会各界关注的焦点。今年民建中央提出的《关于尽快统一内外资企业所得税制度的提案》就被定为全国政协的一号提案。

民建中央提到，随着市场经济体制的日益完善，特别是面对加入WTO后的新形势，企业所得税的“双轨制”模式已不合时宜。正如致公组在《关于内外资企业所得税两法合并的提案》中所言，两税并存的状况，违背了市场经济的公平竞争原则，不利于民族产业的发展，妨碍了技术进步和产业结构调整，给避税带来了较大的空间。

对于有的部门担心两税合并会影响我国吸引外资的问题，民革中央认为，税收优惠已非吸引外资的首要因素。政局稳定、市场潜力、劳动力及生产资料成本等才是外国直接投资的主要考虑因素。吸引外资工作应当适时而变，两税合并已是大势所趋。

“两税合并是当前税制改革的一项紧迫任务，不宜久拖不决。”杨崇春委员指出，两税合并关键在于如何操作。他建议两税合并分三步走：第一步，取消或改革内资企业所得税制度中不合理的规定，如计税工资制度，广告费扣除制度等，使内资企业在这些方面的列支标准与外资趋同；第二步，在适当时机调整（降低）内资企业所得税的税率，减轻内资企业所得税负担；第三步，在适当时机统一内外资企业所得税制度。

鲍敏中委员建议，两税合并后的税率统一为25%，并在此基础上规定最低税率，不论内外资企业享受何种优惠，实际缴纳的所得税都不应低于15%；制定对外资的非税率优惠政策，改普惠制为特惠制，对具体行业、产品或地区实行税收优惠。

注重公平 聚焦个税

改革开放以来，我国城乡居民收入和生活水平都有很大提高，但收入差距不断扩大，也是不争的事实。个人所得税，这一最具调节收入分配功能的税种，再次吸引了政协委员的目光。

“个人所得税应该由个人申报转向以家庭为单位申报缴纳为主。”全国政协委员、中国扶贫基金会副会长陈开枝这样建议。陈开枝直指当前个人所得税以个人为主申报缴纳的缺陷：一是收入越单一的人越要多缴税，多元收入者避税多；二是同样收入的纳税人负担不同，比如赡养人口数、有劳动能力人口的就业情况等，而费用扣除额相同。

以家庭为单位申报缴纳个人所得税是否具有可操作性，陈开枝委员解释说，“个人所得税可采用以家庭申报缴纳为主、个人缴纳申报为辅的办法，在课征制度上，改按月征收为按年征收，对工资薪金所得、劳务报酬所得，经营收益等经常性所得纳入综合征税项目，采用超额累进税率，按年计算，按月（或次）预缴，年终汇算，多退少补；对其他不具有综合性质的所得，如偶然所得等，仍然采用分类征收的办法。”考虑到全国个人所得税完税证明开具工作已经在北京、广东试点推行，陈开枝委员建议设立家庭税号，由夫妻一方申报缴纳个人所得税，以有效减轻税务机关的工作量，降低税收成本，提高工作效率。

“巨富者与维持生计者征收同样税率的利息所得个人所得税，起不到调节社会财富再分配的功能。必须尽快改变目前20%‘一刀切’的税率，创造条件采取累进税率，与国际惯例接轨。”与百姓生活息息相关的利息税的改革问题，是政协委员关注的又一个热点。

我国从1999年11月恢复征收利息所得税，以期把高额居民储蓄这只“笼中虎”赶出来，促进消费、扩大内需。7年来，居民储蓄余额在2000年首次超过6万亿元的基础上，不断攀升，目前已超过14万亿元。“当年提出‘恢复开征利息税’主要是为了应对亚洲金融危机，扩大内需，鼓励消费。但是，利息税开征几年来的效果不明显，也不符合调节收入分配的目的，难以体现公平原则，再加上现在的经济社会情况与当时有很大差别。因此，应该尽快改革。”曾在1998年九届政协一次会议上提出“恢复开征利息税”建议的郭松海委员如是说。

全国政协经济委员会委员、天津经济学院教授梁燕君曾在去年“两会”提出“适时取消利息税”的建议，今年她从“取消派”变成了“调整派”：“一方面，利息税是经过严格复杂的法律程序开征的，作为税种应保持其较长时间的稳定；另一方面，根据不同阶段的具体情况调整税率和增减税收优惠项目是可行的。”

为体现税负公平，梁燕君委员提出了利息税改革的五种模式：一是储蓄利息税与工资、薪金所得合并纳税；二是降低起征税率，实行累进税率；三是对低收入水平的储户免征利息税，如对凭退休金生活的老人和年收入1万元以下在城市打工的农民工免征利息税；四是创新免税储蓄品种，如农民工储蓄和养老储蓄等，对这些储蓄品种如同教育储蓄一样免征利息税；五是实行消费贷款利息补贴。“在当前通货膨胀率可能上升的情况下，降低利息税税率作为阶段性处理方法，在动态中完善利息税，有可能使其成为宏观经济政策的灵活手段。”梁燕君委员说。

“征收利息税应该考虑通货膨胀因素。”萧灼基委员说，“如果通货膨胀率大于利率，对利息征税就不合理。”

物业税：向普通居民倾斜

“开征物业税，可以通过税种、税率的设计，对房地产市场的炒卖行为进行适度抑制，对房地产虚高价格进行调节，对社会势弱群体的住房税费予以减免优惠，以缩小社会贫富差距、促进房地产市场健康稳定发展，进而促进和谐社会建设。”全国政协委员、山东经济学院房地产经济研究所所长郭松海今年提交政协第五号提案，再次建言物业税。

“两会”期间，各大网站的调查结果显示，房价问题依然是民众关注的热点问题之一。“在物业税的设计上，应对城镇中低收入家庭购买自用普通住房予以减免税费的优惠。”郭松海委员建议对经济适用住房的建设用地实行行政划拨、行政事业性收费减半征收，对90平方米以下普通商品住房的相关税费予以优惠，二手房交易减半征收相关税收，降低个人出租房屋税率。

“减轻普通居民住房消费负担，关键在于平衡房地产流转、保有环节的税负比率，降低交易门槛，增加住房保有成本，促进房地产流通，优化土地和住房资源配置，并通过合理设计税制，保护普通居民，特别是低收入家庭的利益。”全国政协委员田在玮呼吁减轻普通居民住房消费税收负担，他建议对普通居民购买普通商品住房、并且是惟一生活用房的进行奖励性贴税，对购买经济适用住房和购买中低价位、中小户型二手住房且是惟一生活用房的暂免征收契税，将个人出租住房税收总负担控制在租金的5%以内。

“应该实行购房花销免征个人所得税的措施。”萧灼基建议，“实行税前买房，老百姓用于购房、按揭的费用，不应该纳入个人所得税征收范畴之内。”他直言：“我不赞同提高购房首付比例，这会使工薪阶层买房更加困难。”

“应该充分发挥税收在房地产消费环节和保有环节的调控作用，实行差别性的税收政策，区分消费性需求和投资性需求。”在谈到税收对房地产市场的调节作用时，郭松海委员建议对第一套普通住宅，属于自用的，适用零税率；对第二套住宅按面积征税；对第二套以上住宅，实行住房面积累进制税率，征收较高税额，以此来约束过度投资、投机炒房行为。

节约环保税收助力

“国家应尽快建立并完善生态补偿机制，健全生态补偿政策。”全国政协委员、国家环保总局原副局长汪纪戎呼吁，“建立并完善生态补偿机制，国家才能在优化开发、重点开发区与限制开发、禁止开发区之间进行平衡和调整，才能通过补偿机制寻求东部经济资本和西部生态资本的平衡，实现东西部人民生态保护利益的平衡。这是实现社会公平、和谐的重要基础。”她引用老子的名言“天之道，损有余而补不足”、“物或损之有益，或益之而损”，指出，处理好与大自然的损益、补偿关系，求得人与自然的和谐发展，是构建和谐社会的必然要求。在建设资源节约型、环境友好型社会已被提升到基本国策战略高度的背景下，利用税收手段推进资源节约和环境保护已是势在必行。

“十一五”规划纲要提出完善和调整资源税，这将是一个系统而复杂的工程。“目前对资源掠夺式的开采需要多种手段来制约，资源税就是一种重要手段。”汪纪戎建议提高资源税税率，筹集生态补偿资金，让资源开发者承担修复生态成本，遏制掠夺式开发；适当调整资源税，改按实际开采量征收为按资源储藏量征收，提高资源开采率和利用率，使资源得到合理开发，规范开发行为；对煤矸石占地征税，提高占地成本，鼓励开发者自愿回填矿井，减少污染。

从1997年全国人大通过的《公路法》提出以“燃油附加费来代替养路费”至今，燃油税改革几次在热议中擦肩而过。今年，全国政协委员储亚平再次提出加快开征燃油税的提案。

对于燃油税的制度设计问题，储亚平提出了如下建议：明确燃油税是共享税，由国税部门征收，并确定中央与地方的分成比例；在生产环节征收，由三大石油公司和油品进口部门统一缴纳；对农业用油可考虑从燃油税收入中提取一定的比例给予农民适当的补贴，这个比例应是经测算的过去几年农业用油占整个油品供应的比例，关键在计量。

“实行燃油税改革，总体而言利大于弊。”储亚平说，“它体现了公平原则，可以抑制公路乱收费，也可以在一定程度上引导民众节能，甚至可以解决屡禁不止、愈演愈烈的货运车辆严重超载问题。”

立法与革弊并举促注税行业发展

“全国人大应将《中国注册税务师法》立法列入议事日程。”郝如玉、丁振海、张文中、张芝庭、张征宇、冯平、王平等七名政协委员在今年的“两会”上联名呼吁。全国政协委员、首都经济贸易大学副校长、中国注册税务师协会副会长郝如玉指出，“中国注册税务师是协税护税的共和国税收卫士，在保障国家税收权益方面发挥着重要作用。据对全国21个地区的初步统计，注册税务师行业在2004年度的所得税汇算清缴审核工作中，就为国家挽回130多亿元的税收损失，保证了国家税收的应收尽收。”

郝如玉就中外注册税务师行业立法问题进行比较，他说，德国1931年颁布《税务代理咨询法》，日本1942年颁布《税理士法》，韩国1961年颁布《税务士法》，这些法律的颁布实施，促进了所在国涉税服务行业的大发展，对维护其国家利益和纳税人权益起着十分重要的作用。相比而言，我国的注册税务师行业立法明显落后，有关我国注册税务师行业的法规只有以国家税务总局第14号令发布的《注册税务师管理暂行办法》，仅是一个部门规章，法律级次不高，相应的约束力也较弱。“一个行业能够健康发展，与行业建立之初就进行立法规范密不可分。目前，注册税务师行业缺乏应有的法律保障，注册税务师的职业效果很难得到社会的认可，作用发挥受到较大限制。”

郝如玉等七名政协委员建议，《注册税务师法》可以分两步走，第一步，结合贯彻落实《行政许可法》，尽快出台《中国注册税务师条例》，提高注册税务师行业的法律级次，确立注册税务师行业必要的法律地位；第二步，由全国人大制定并发布实施《注册税务师法》，为注册税务师行业发展提供明确的法律依据。

（《中国税务》杂志2006年第4期）

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